Preparation of financial statements - Manufacturing businesses

編製財務報表：製造業

各位未來的會計師，大家好！本章節將會把你之前學過的財務報表編製技巧（例如獨資企業和合夥企業）帶入一個有趣的工業環境：產品的製造過程！我們現在要探討的企業不僅是買賣商品（貿易），而是實際進行製造的業務。

為什麼這很重要？因為製造商需要一個特殊的帳戶——製造帳戶（Manufacturing Account），來精確計算他們打算出售的產品成本。這些成本隨後會轉入標準的損益表（SOPL）中。

如果這看起來像一大步，請別擔心！我們將把生產成本這個複雜的概念，包括棘手的「未實現利潤（Unrealised Profit）」概念，拆解成清晰且易於理解的步驟。

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1. 理解製造業的成本

第一步關鍵是進行成本分類。製造成本分為兩大類：直接成本和間接成本。

1.1 直接成本（主要成分）

這些是可以直接且完全追溯到特定製造產品的成本。如果你停止生產該產品，這些成本會立即消失。

• 直接材料：構成最終產品的實體組件。
  例子：製造桌子的木材，製作襯衫的布料。
• 直接人工：支付給直接參與將原材料轉化為製成品的工人的工資。
  例子：操作金屬切割機的機器操作員，裝配線工人。
• 直接費用：任何與特定單位的生產直接相關的其他費用。
  例子：按生產單位支付的專利權費（Royalties），為單一工序租用特定機器的費用。

所有直接成本的總和稱為主要成本（Prime Cost）。

$$ Prime \ Cost = Direct \ Materials + Direct \ Labour + Direct \ Expenses $$

1.2 間接成本（製造費用/一般開支）

這些成本是工廠運作所必需的，但無法輕易追溯到單一產品。它們非常重要，但由多種產品共同分擔。

在製造業中，間接成本根據其發生的地點分為兩類：

a) 工廠費用（製造費用）

這些是在工廠「內部」發生以維持生產運作的所有間接成本。它們會列入製造帳戶。

• 例子：間接材料（潤滑油、清潔用品）、間接人工（工廠主管薪金、保安人員）、工廠租金、工廠保險、工廠機械折舊、工廠水電費及照明費。

b) 非製造費用（「行政及銷售」成本）

這些是在生產過程之外發生的成本。它們被視為期間成本，直接出現在損益表（SOPL）中。

• 例子：辦公室租金、銷售佣金、行政人員薪金、送貨車輛費用、辦公設備折舊。

快速回顧：成本路徑

成本流動如下：
直接成本 + 工廠費用 \(\rightarrow\) 生產成本（Cost of Production）（製造帳戶）
非製造費用 \(\rightarrow\) 費用（損益表）

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2. 編製製造帳戶

製造帳戶並非主要財務報表（如損益表或財務狀況表）之一。它是一個輔助報表，純粹用於計算該期間生產的製成品的總成本。

製造帳戶的最終數字——生產成本（Cost of Production）——隨後會轉入損益表的貿易部分。

2.1 第一步：計算原材料耗用成本

你必須計算年度內「實際消耗」的原材料金額。

• 原材料期初存貨
  加：原材料購貨
  減：原材料期末存貨
  = 原材料耗用成本

2.2 第二步：計算主要成本

將直接人工和直接費用加到原材料耗用成本上。

2.3 第三步：計算總工廠成本

將所有工廠費用（間接成本）加到主要成本上。

常見錯誤警告！
在此處只能包含與工廠相關的費用。不要包含辦公室薪金或銷售費用——那些直接列入損益表。

2.4 第四步：調整在製品（WIP）

在年度開始和結束時，工廠通常會有未完成的商品，這些稱為在製品（Work-in-Progress, WIP）。

• 期初在製品：上年度在未完成商品上發生的成本。我們必須在今年完成它們，所以我們將此成本加到本年度的工廠成本中。
• 期末在製品：本年度在仍未完成的商品上發生的成本。我們還不能出售它們，所以我們扣除此成本。

$$ Total \ Cost \ of \ Production = Total \ Factory \ Cost + Opening \ WIP - Closing \ WIP $$

所得出的數字就是生產成本（即從工廠轉移到銷售部門的製成品成本）。

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3. 製造利潤（工廠利潤）的會計處理

有時，企業可能會將其製造單位視為獨立於貿易/銷售單位的實體。為了評估工廠自身的效率，工廠可能會以包含利潤加成（Mark-up）的價格將製成品出售給貿易部門。

這稱為以工廠利潤轉移貨物（或收取轉移價格/Transfer Price）。

3.1 為什麼要收取工廠利潤？

課程大綱要求你了解企業計算製造利潤的原因：

1. 績效評估：它允許管理層將製造部門的效率和盈利能力與銷售部門分開衡量。
2. 現實定價：有助於設定反映市場狀況的內部價格，從而輔助決策（例如：自製或外購決策）。

3.2 工廠利潤的計算

製造帳戶計算的是真實成本（生產成本）。如果加上了利潤，這會在製造帳戶中顯示為一項加項：

$$ Transfer \ Price = Cost \ of \ Production \ (Actual \ Cost) + Factory \ Profit $$

這個轉移價格（生產成本加上工廠利潤）就是轉入損益表貿易部分作為「購貨」的數字。

3.3 問題所在：未實現利潤

未實現利潤（Unrealised Profit）是此處核心的概念挑戰！

假設工廠生產了100件襯衫，成本為每件$10，並加了10%的利潤。貿易部門以每件$11的價格「買入」。如果貿易部門只對外賣出了80件，仍有20件存貨。

那20件未售出襯衫上產生的$1利潤（$11 - $10，總計$20）僅是在內部（從工廠到銷售團隊）實現。根據審慎原則（Prudence Concept），在貨物售予外部客戶之前，我們不能計算此利潤。

因此，我們必須從未售出的製成品存貨中剔除未實現利潤。

剔除未實現利潤的步驟：

1. 確定受利潤加成影響的存貨：識別製成品期末存貨的價值（按轉移價格計算）。
2. 應用加成百分比：使用工廠設定的加成率。
3. 計算未實現利潤 (UP)：
   若加成率為成本的25%：
   \(UP = \text{Closing Inventory} \times \frac{25}{125}\)
   若加成率為轉移價格的20%：
   \(UP = \text{Closing Inventory} \times \frac{20}{100}\)
4. 調整損益表：未實現利潤在損益表中被視為一項費用（通常顯示為銷售成本的調整，或作為毛利的扣減）。
5. 調整財務狀況表：財務狀況表中的製成品存貨必須按原始成本（而非轉移價格）估價。這是通過從存貨數字中扣除未實現利潤來實現的。

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4. 編製最終財務報表

對於製造業企業，損益表（SOPL）和財務狀況表（SOFP）遵循標準格式，但針對生產過程有特定的調整。

4.1 損益表 (SOPL)

製造業的損益表以標準的貿易部分開始，但可供銷售貨物的成本需要進行調整：

a) 貿易部分

此部分將「購貨」行替換為從製造帳戶轉入的數字。

• 營業額（銷售額）
  減： 銷售成本：
  • 期初製成品存貨（按轉移價格）
  • 加： 生產成本（按轉移價格）
  • 減： 期末製成品存貨（按轉移價格）
  • = 銷售成本
• = 毛利（此數字現已包含工廠利潤）

b) 調整毛利（剔除未實現利潤）

在計算毛利後，必須立即調整內部收取但尚未對外實現的利潤。

• 毛利（按上述計算）
• 加/減： **未實現利潤撥備的調整**

如果撥備增加（期末UP > 期初UP），則從利潤中扣除增加額。
如果撥備減少（期末UP < 期初UP），則將減少額加回利潤。

• = 調整後毛利（這是從外部銷售中賺取的真實利潤）

c) 費用部分

減去非製造費用（銷售及分銷費用、行政費用）以得出年度溢利。

你知道嗎？ 送貨車輛的折舊（銷售費用）必須與工廠機械的折舊（製造費用）分開！地點很重要！

4.2 財務狀況表 (SOFP)

財務狀況表的結構與獨資企業或合夥企業相同，但存貨部分已擴展以顯示三種類型的庫存。

所有資產和負債均按慣常方式列示，但在流動資產下，必須拆分存貨：

存貨部分（流動資產）

課程大綱要求存貨必須正確估價（成本與可變現淨值孰低者）。

• 原材料：按成本估價。
• 在製品 (WIP)：按成本估價（迄今已發生的總工廠成本）。
• 製成品：必須按成本（原始工廠成本）與可變現淨值孰低者估價。如果貨物是以利潤轉移的，估價必須減去之前計算的未實現利潤（UP）。

SOFP 中的格式：
製成品（按轉移價格） \(\mathbf{\$ X}\)
減： 未實現利潤撥備 \(\mathbf{(\$ Y)}\)
製成品（按成本） \(\mathbf{\$ Z}\)